Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов

В немалой степени указанное разграничение на +уклонение= и +оптимизацию= определяется уголовным законом. Значительная роль здесь отводится статье 199 УК, которая предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации. Статья 198 УК останется за рамками обсуждения поскольку субъектами данного преступления являются физические лица, которые не уплатили налог только за себя лично. Тема может и интересная, но не актуальная для предприятий - получателей бюллетеня.

Первоначально диспозиция данной статьи предусматривала ответственность за уклонение, совершенное путем непредставления декларации о доходах, внесения в декларацию (бухгалтерские документы) заведомо искаженных данных, а также сокрытие других объектов налогообложения. Такая формулировка позволяла налогоплательщику подавать документы с отражением в них сведений, соответствующих действительности, и в то же время не уплачивать исчисленные суммы налога оставаясь безнаказанным.

Поскольку +законное уклонение= приобретало угрожающие размеры, то в 1998 году в уголовный закон были внесены изменения, целью которых было охватить +иные способы= уклонения. Поскольку законодатель предвидел развитие налоговой преступности, то он не определил этот термин и спровоцировал усмотрительство при привлечении к уголовной ответственности за то или иное деяние. Вместе с широким трактованием +иных способов= правоохранительными органами, суды и прокуратура высказываются в пользу тезиса: +не всякая неуплата или уплата не в полном объеме является уклонением=. Но такое положение не наделяется содержанием, позволяющим отнести конкретные деяния к уклонению. В правовых актах ограничиваются лишь перечислением возможных случаев уклонения.

Правительство пошло дальше и направило в Думу законопроект о внесении изменений в том числе и в статью 199 УК РФ, предполагающий привлечение к уголовной ответственности и за уклонение от уплаты начисленных платежей путем сокрытия или непредставления сведений о местонахождении подлежащего описи и аресту имущества, а равно иного воспрепятствования принудительному взысканию этих платежей судебным приставом. Только остается неясным вопрос о том чем задолженность по уплате налогов и страховых взносов отличается от остальной. Почему неуплата задолженности по судебному решению о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, в размере 1000 МРОТ не должна повлечь уголовную ответственность, а неуплата налога влечет?

К ответственности за уклонение от уплаты налога организацией могут быть привлечены руководитель организации налогоплательщика, главный бухгалтер, лица, фактически исполняющие их обязанности и иные служащие, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах либо скрывшие другие элементы налогообложения. В судебной практике известны случаи, когда в качестве субъектов выступали учредители предприятий. Так, если правоохранительным органам удаётся в ходе проведения проверки действия выявить какие-то решения Совета директоров, протокол общего собрания, в результате которых произошло искажение отчетности, то данные факты могут быть основанием для привлечения к ответственности непосредственно собственников предприятия - налогоплательщика.

Необходимо отметить, что существует понятие соучастия в преступлении. То есть, не исключено, что налоговая полиция может сделать вывод о соучастии в форме подстрекательства со стороны именно собственника. Действия главных бухгалтеров и юристов могут быть расценены как пособничество, содействие совершению преступления путём дачи советов.

Обращаем Ваше внимание, что после того, как проведена проверка на наличие состава преступления, возможны три варианта принимаемых решений: в случае, если по результатам проверки будет выявлено налоговое правонарушение, исчерпывающий перечень которых дан в главе 16 НК РФ, одновременно содержащее признаки состава преступления, то тогда скорее всего будет принято решение о возбуждении уголовного дела; если будет обнаружено налоговое правонарушение, которое не будет содержать признаки уголовного преступления, то в данном случае налоговые полицейские будут обязаны передать материал в районную налоговую инспекцию; в случае же, если будут отсутствовать какие либо налоговые нарушения, будет вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела.

Хотелось бы отметить, что с момента составления акта проверки налогоплательщика закон предусматривает для принятия решения 10-дневный срок. То есть правоохранительные органы обязаны уложиться в этот срок для принятия решения в порядке ст.109 УПК РФ. Если дело будет возбуждено на 11 день, на 12, то можно ставить вопрос о том, что проведенные впоследствии следственные действия не имеют юридической силы.

Для наличия состава преступления необходимо наличие четырёх элементов: это субъект преступления, объект преступления, объективная сторона и субъективная сторона.

Объект - это те общественные отношения, на которые посягает преступление. Это неуплата налога в бюджет.

Наиболее важное значение представляет объективная сторона преступления, то есть в чем именно выражены преступные действия.

Субъективная сторона - форма вины. Так, прежде чем орган, производящий предварительное расследование направляет дело в суд, должен быть доказан прямой умысел на уклонение от уплаты налогов, что подразумевает, что лицо осознаёт преступность своих действий.

В свою очередь, если у подозреваемого имеются какие-то противоречивые разъяснения со стороны контролирующих органов, где неясно, как поступать в том или ином вопросе, то данные обстоятельства должны полностью исключать наличие вины в уголовном деле. Субъект ответственности обязательно должен отдавать себе отчет в том, что он совершает преступные действия. Только в этом случае можно вести речь об уголовной ответственности.

Хотелось бы отметить о наличии границы между налоговым правонарушением и налоговым преступлением. В первую очередь, это последствия, то есть преступление по ч. 1 ст. 199 УК РФ будет в том случае, если сумма недоимки в результате сокрытия элементов налогообложения составит тысячу минимальных заработных плат. А в особо крупных размерах - это уже 5 000 минимальных заработных плат и санкции, соответственно, тяжелее. Причем при определении размера задолженности для квалификации по ч. 1 и 2 ст. 199 УК РФ задолженность не должна определяться нарастающим итогом без деления по налоговым периодам. Для квалификации принимается ставка МРОТ, действующая на момент совершения преступления, то есть на момент последнего дня срока уплаты налога или страхового взноса. Таким образом, должна быть оценена задолженность за конкретный налоговый период и соотнесена со ставкой МРОТ действующей на момент истечения срока уплаты налога. Только в этом случае при крупном или особо крупном размере уклонения возможно привлечение к ответственности.

Стоит обратить внимание на позицию Верховного Суда РФ, высказанную в Пленуме о практике применения ст.199 УК РФ, и продублированную в региональных обзорах практики (например, в обзоре судебной практики за 2001 год по вопросам применения судами Ульяновской области законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов и страховых взносо в в государственные внебюджетные фонды) по поводу проведения экспертизы. Судам рекомендовано проводить независимую экспертизу налоговыми консультантами. В тех случаях когда экспертиза осуществлялась работниками налоговой полиции заключение эксперта практически дословно повторяло акт проверки, позиция налоговой полиции не всегда являлась объективной. Таким образом, налогоплательщику стоит привлечь специалиста, незаинтересованного в исходе дела для дачи объективного судебно-бухгалтерского заключения.

Совершение необходимых расходов, без которых функционирование предприятия может остановиться иногда рассматривается как крайняя необходимость, а, следовательно, и основание для освобождения от ответственности. Но суды не всегда склоняются к этой точке зрения поскольку наступление вредных последствий носит лишь вероятностный характер. А в случае крайней необходимости они наступили бы наверняка и немедленно.

Таким образом, на сегодня состав ст. 199 УК РФ относится к числу самых востребованных в главе 22 Уголовного Кодекса. Тем не менее правоприменительная практика свидетельствует о том, что у правоохранительных органов, предпринимателей и юристов возникает много вопросов по уголовно-правовой оценке деловых операций, содержащих признаки преступной неуплаты налогов. В состав данного преступления включаются все новые и новые деяния, тем самым снижая возможности предприятий по оптимизации налоговых платежей. А неясность и противоречивость налогового законодательства практически сводит такие усовершенствования на нет, а лица, совершившие данные преступления, часто остаются безнаказанными.